Rezerwa na restrukturyzację wg. MSR

Kryzys ekonomiczny, zmiana preferencji konsumentów, utrata rynków zbytów na rzecz konkurencji, ale też optymalizacja organizacji po akwizycja, czy też chęć zdywersyfikowania części działalności, wszystkie te powody mogą być zaczątkiem wdrożenia programu restrukturyzacyjnego. Programu, który podobnie jak w przypadku innych przedsięwzięć biznesowych wymaga istotnego nakładu inwestycyjnego, aby w długim okresie poprawić wyniki finansowy firmy.

Istotne standardy rachunkowości: IAS 37, IAS 19.

Zasady ujmowania kosztów restrukturyzacji zostało uregulowane przez dwa standardy IAS 37 oraz IAS 19. Także IFRS 3 – Połączenia jednostek gospodarczych, wskazuje jak wykazać księgowo zobowiązania wynikające z działań restrukturyzacyjnych, które powstają przy połączeniu. Jednak dla uproszczenia omawianego zagadnienia, scenariusz ten zostanie opisany w innym artykule.

  • IAS 37 – Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe – Jego celem jest zapewnienie stosowania odpowiednich kryteriów dotyczących ujmowania pozycji w sprawozdaniu, poprawnych zasad ich wyceny oraz aby w informacji dodatkowej ujawniane były informacje umożliwiające ich użytkownikom zrozumienie charakteru rezerw, związanych z nimi terminów oraz kwot. (Ostatnia zmiana 14-ty maj 2020).
  • IAS 19 – Świadczenia pracownicze – Celem tego standardu jest uregulowanie rachunkowości świadczeń pracowniczych oraz zasad ujawniania informacji na ich Standard wymaga, aby ujmować: a) zobowiązanie, gdy pracownik wykonywał pracę w zamian za świadczenia pracownicze, które mają być wypłacone w przyszłości; oraz b) koszty, gdy jednostka wykorzystuje korzyści ekonomiczne wynikające z pracy wykonanej przez pracownika. (Ostatnia zmiana 7-my luty 2018).

Warto tutaj dodać, że jeśli mamy do czynienia z działalności w trakcie zaniechania, dodatkowe wymogi dotyczące ujawniania informacji mogą wynikać z IFRS 5 (Aktywa trwałe przeznaczone do sprzedaży oraz działalność zaniechana). Działalność zaniechana to odrębna część firmy  (geograficznie lub produktowo), która została zbyta lub jest przeznaczony do sprzedaży. Dodatkowo powinna ona być częścią pojedynczego, skoordynowanego planu sprzedaży lub jest podmiotem nabytym wyłącznie z zamiarem jego odsprzedaży.

Kluczowe definicje

Przyjrzyjmy się zatem najpierw IAS 37, który stanowi fundament księgowania rezerw z tytułu restrukturyzacji. W ramach tego standardu, dla naszych potrzeb istotne są następujące definicje:

  • Rezerwa – jest zobowiązaniem, którego kwota lub termin zapłaty są Gdzie, zobowiązanie jest obecnym, wynikającym ze zdarzeń przeszłych obowiązkiem firmy, którego wypełnienie spowoduje wypływ z firmy środków zawierających w sobie korzyści ekonomiczne.
  • Zdarzenie obligujące – jest zdarzeniem, które tworzy prawny lub zwyczajowo oczekiwany obowiązek, sprawiający, że jednostka nie ma żadnej realnej możliwości niewypełnienia tego obowią
  • Restrukturyzacja – jest zaplanowanym i kontrolowanym przez kierownictwo programem, który zmienia w sposób istotny zakres działalności firmy lub sposób, w jaki działalność ta jest prowadzona. Jest tu zatem pewna doza uznaniowości, kiedy zmiana ta staje się restrukturyzacją. Przykładami, może tu być:
         a) sprzedaż linii produkcyjnej;
         b) likwidacja oddziału, sklepu lub spółki (w tym przeniesienie do innego miejsca);
         c) usunięcie jednego szczebla zarządzania;

Z powyższych definicji wynika, że abyśmy mogli rozpoznać w księgach koszty restrukturyzacji musimy mieć do czynienia z odpowiednią skalą podejmowanych działań oraz ze zdarzeniem obligującym.

Kiedy utworzyć rezerwę?
 

 Według IAS 37 obowiązek stworzenia rezerwy na restrukturyzację powstaje tylko wówczas, gdy firma:

a) posiada plan restrukturyzacji obejmujący:

  1. zakres zmian w prowadzonej działalności
  2. wskazanie dotkniętych lokalizacji,
  3. miejsce zatrudnienia, funkcje i przybliżoną liczbę pracowników,
  4. kwotę nakładów, które będą poniesione,
  5. termin wdrożenia,

b) rozpoczęła wdrażania planu (np. demontaż linii produkcyjnej) lub ogłosiła jego główne warunki (notatka w prasie). Istotnym jest, aby wdrożenie planu rozpoczęło się, jak najszybciej i zakończyło się w czasie, w którym poczynienie znaczących zmian w tym planie byłoby mało prawdopodobne. Samo podjęcie decyzji o restrukturyzacji przez zarząd jest niewystarczające.
c) jeśli restrukturyzacja jest elementem sprzedaży części przedsiębiorstwa, konieczne jest podpisanie umowy sprzedaży, aby móc odnotować w księgach ten fakt.

Z kolei IAS 19, reguluje kwestie rezerwy na odprawy pracownicze. Wówczas ich koszty rozpoznawane są najczęściej po podpisaniu porozumienia z pracownikiem, czyli wtedy kiedy żadna ze stron nie może się wycofać z ustaleń.
Co może obejmować rezerwa?
 

Tylko bezpośrednio związane i niezbędne do przeprowadzenia restrukturyzacji koszty mogą być uwzględnione w rezerwie. Konieczne jest również wydzielenie z kosztów wynagrodzeń wypłacanych w okresie restrukturyzacji, a które są związane z świadczonymi przez pracowników usługami np. bonus za przeprowadzenie dodatkowych projektów.

Co nie może być objęte rezerwą?

Rezerwą na restrukturyzację nie są objęte koszty takie, jak:

a) przeszkolenie pozostających pracowników lub zmiana ich przyporządkowania służbowego
b) marketing;
c) inwestycja w nowe systemy i sieci dystrybucji.

Nakłady te odnoszą się do prowadzenia działalności w przyszłości i są ujmowane na takich zasadach, jak gdyby pojawiły się niezależnie od restrukturyzacji. Również dające się zidentyfikować przyszłe straty operacyjne nie są włączane do rezerwy, chyba że dotyczą one umów rodzących obciążenia, czyli takich których wypełnienie wygeneruje wyższe koszty, niż korzyści z nich wynikające. Dodatkowo zyski z oczekiwanego zbycia aktywów nie są brane pod uwagę przy wycenianiu rezerwy na restrukturyzację, nawet jeśli sprzedaż aktywów ma stanowić część restrukturyzacji.
 

Outplacement w ujęciu księgowym

Sam outplacement, czy to indywidualny, czy też grupowy nie jest wspomniany bezpośrednio w IFRS, jednak jego definicja i charakterystyka z klasyfikują go jako element programu restrukturyzacyjnego. Oznacza, to że podjęcie decyzji i ogłoszenie woli zapewnienia pracownikom outplacementu powinno być wystarczające do zawiązania rezerwy na tę inicjatywę. Oczywiście przy wiarygodnie progrnozowanych kosztach.

Book Consultation